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Corrigé exercices Partie Amortissements : Biens non décomposés. 1 ...

Corrigé exercices ... Plan dérogatoire pour respecter l'amortissement minimal ...... Comment le bilan et l'annexe prennent-ils en compte les dépréciations ?




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Corrigé exercices


Partie Amortissements :

Biens non décomposés.

1 Conditions d’amortissement :

BiensFiscalEconomiqueCommentairesBâtiment commercial25 ans
Linéaire40 ans
Linéaire Plan dérogatoire pour respecter l’amortissement minimal Matériel industriel 18 ans
Dégressif8 ans
Linéaire ou variableTolérance comptable pour les PME : alignement sur les durées d’usageMatériel industriel 25 ans
Dégressif5 ans
Linéaire ou variableJustifié par les conditions particulières d’exploitation.Outillage industriel 15 ans
Linéaire (ou variable)5 ans
Linéaire ou variableAmorti sur la durée probable d’utilisation pour un bien d’occasion. Pas de dégressif fiscal et variable possible si justification.Outillage industriel 28 ans
Dégressif3 ans
Linéaire ou variableAmortissements excédentaires réintégrés.Véhicule particulier4 ans
Linéaire ( ou variable)4 ans
Linéaire ou variableEcart de 20% par rapport à la durée d’usage (tolérance), pas de dégressif et variable possible si justificationCamion5 ans
Dégressif6 ans
Linéaire ou variableAmortissement sur 6 ans possible en fiscal (écart de 20%), mais pas d’intérêt.Mobilier de bureau10 ans
Linéaire15 ans
LinéairePlan dérogatoire pour respecter l’amortissement minimalOrdinateur2 ans
Linéaire2 ans
LinéaireJustifié par les conditions particulières d’exploitation, mais pas de dégressif fiscal
(< 3 ans)



2Amortissement économique linéaire (unité de temps).
Amortissement fiscal dégressif.
Pas de différence dans la base amortissable ni dans la durée en supposant que la durée d’usage fiscale corresponde à la durée d’utilisation.
Utilisation d’un plan dérogatoire (Recherche du maximum d’amortissements déductibles). 3Amortissement économique (unités d’oeuvre).
Amortissement fiscal dégressif.
Pas de différence dans la base amortissable ni dans la durée, toujours en supposant une durée d’usage correspondant à la durée d’utilisation.
Utilisation d’un plan dérogatoire (Recherche du maximum d’amortissements déductibles).


4.1En N et N+1, l’amortissement comptabilisé est inférieur à l’amortissement fiscal minimum (linéaire). On est en principe dans un cas d’amortissement irrégulièrement différé, sauf à passer une dotation dérogatoire.

4.2En N, l’amortissement économique est supérieur à l’amortissement dégressif. La partie excédentaire est à réintégrer (1000 ¬ )
En N+1, la différence entre amortissement fiscal et économique est traitée par une dotation dérogatoire de 550 ¬ .
En N+2, reprise dérogatoire de 550 ¬ et réintégration extra comptable de 492.
En N+3 et en N+4, dotations dérogatoires de 746 ¬ chacune.

Le plan dérogatoire sera apuré au moment de la sortie du bien. Les amortissements réintégrés seront déduits à la mise au rebut ou à la cession du bien, ou leur déduction sera étalée sur la durée restante.

AnnéesDotations fiscalesDotations économiquesDotations dérogatoiresReprises dérogatoiresRéintégrationsN7 0008 0001 000N+14 5504 000550N+22 9584 000550492N+32 7462 000746N+42 7462 000746Totaux22 00022 0002 0425501 492


5

Base amortissable.

La valeur résiduelle est le prix de vente estimé de l’immobilisation à la fin de la durée d’utilisation, net des coûts de sortie attendus, soit ici : 8 000 x 90% = 7 200 ¬ .
Elle n est prise en compte pour la détermination du montant amortissable que lorsqu'elle est à la fois significative et mesurable. C est le cas dans l exemple.

En fiscalité, cette valeur résiduelle ne doit jamais être retenue pour le calcul du montant amortissable. De ce fait, pour une même durée d’amortissement, les amortissements comptables peuvent se trouver inférieurs aux amortissements fiscaux. Pour éviter de perdre le droit de déduire des amortissements qui pourraient être considérés comme irrégulièrement différés, des amortissements dérogatoires doivent être constatés.
Plan d’amortissement.

Mini pelleteuseValeur d'origine HT :30 000Date d'acquisition :25/06/NValeur résiduelle :7 200 Date de mise en service :01/07/NBase amortissable :22 800Durée d'utilisation :4 ansAmortissement fiscal :DégressifAmortissement économique :LinéaireAnnéesAmortissement fiscalAmortissement économiqueAmort. dérogatoiresDotationsReprisesN30 000 x 31,25% x 6/124 68822 800 x 25% x 6/122 8501 838N+125 312 x 33 ,33 %8 43722 800 x 25%5 7002 737N+216 874 x 50 %8 43722 800 x 25%5 7002 737N+38 438 x 100 %8 43822 800 x 25%5 7002 738N+42 8502 85030 00022 80010 0502 850
VNC = 30 000 – 22 800 = 7 200 (Valeur résiduelle).
Les amortissements dérogatoires seront soldés en cas de sortie d’actif.

Cession et plus-value :

Données comptables (au 1/1/N+5)

775 : + 5 000 (Prix de cession HT)
675 : - 7 200 (VO – Amortissements économiques)
78725 : + 7 200 (apurement du plan dérogatoire)
PV + 5 000

Calcul fiscal :

VOAmortissements fiscauxValeur nette30 00022 800 (Eco) + 7 200 (Dérogatoires non apurés au jour de la cession) = 30 000 ¬ 0
Prix cession : + 5 000
Valeur nette 0
Plus-value + 5 000 (Court terme)

6 Analyse des modalités d amortissement :

A° Ordinateur d occasion :

Base amortissable : Valeur brute.
Durée d amortissement : 4 ans
Mode d amortissement : Linéaire (Unité de temps)

Aucune divergence avec la fiscalité. Pas de plan dérogatoire.

B° Renault 407 :

Base amortissable : Valeur brute.
Durée d amortissement : 5 ans.
Mode d amortissement : Unité d Suvre.

Renault 407Base amortissable :28 000 ¬ Date d'acquisition :15 mars NDurée d'utilisation :5 ansDate de mise en service :20 mars NAmortissement fiscal :Linéaire sur 5 ansAmortissement économique :Selon kmAnnéesAmortissement fiscalAmortissement économiqueAmort. dérogatoiresDotationsReprisesN5 600 * 280/3604 35610 000 km2 3332023N+128 000 / 55 60020 000 km4 667933N+228 000 / 55 60030 000 km7 0001 400N+328 000 / 55 60030 000 km7 0001 400N+428 000 / 55 60024 000 km5 6000N+55 600 * 80 / 3601 244 6 000 km1 400156TOTAUX28 00028 0002 9562 956
La mise en place d’un plan dérogatoire permet de comptabiliser le maximum d’amortissements déductibles.
L’absence d’un plan dérogatoire aboutit au non-respect de la règle de l’amortissement minimum. Le point 100 de l’instruction du 30/12/2005 indique l’obligation de comptabiliser l’écart entre amortissement minimum et économique sous forme d’amortissement dérogatoire, quand bien même une fraction des amortissements dérogatoires sera à réintégrer.

L’amortissement variable est possible (sous réserve du respect de la règle précédente) si la dépréciation constatée est effective et définitive. (30/12/2005 – 102)


C° Machine d’occasion :

Base amortissable : Valeur brute
Durée d’amortissement : 4 ans 10 mois
Mode d’amortissement : Unité d’œuvre

Machine d’occasionBase amortissable :128 000 ¬ Date d'acquisition :1er mars NDurée d'utilisation :4 ans 10 moisDate de mise en service :1er mars NAmortissement fiscal Linéaire sur 4 ans 10 moisAmortissement économique :Nb piècesAnnéesAmortissement fiscalAmortissement économiqueDérogatoireRéinté
grationsDotationsReprisesN128000 * 10/5822 068500 000 pièces35 55513 487N+1128000 * 12/5826 483500 000 pièces35 5569 073N+2128000 * 12/5826 483300 000 pièces21 3335 150N+3128000 * 12/5826 483300 000 pièces21 3345 149N+4128000 * 12/5826 483200 000 pièces14 22212 261TOTAUX128 000128 00022 56022 560
En N et N+1, le surplus d’amortissements comptabilisé est réintégré extra-comptablement.
Un plan dérogatoire est mis en place en N afin de comptabiliser la part des amortissements fiscalement déductibles et excédant les amortissements économiques.
Les amortissements dérogatoires seront soldés en cas de sortie d’actif. Les réintégrations correspondantes effectuées en N et N+1 sont fiscalement déductibles (Instruction 30/12/2005 – point 99), en totalité lors de la cession ou de la mise au rebut ou leur déductibilité sera étalée sur la durée résiduelle d’usage. Ainsi, en supposant une cession en N+5, la reprise dérogatoire sera compensée par la déduction des amortissements préalablement réintégrés.




BIENS DECOMPOSES :

7. Modalités d amortissement.

BiensMatériel industriel 300 000 ¬ Pas d amortissement de l immobilisation (bien décomposé)Structure
160 000 ¬ Fiscal : 8 ans en dégressif (alignement sur la durée d usage de l immobilisation)
Economique : 12 ans en linéaire.
Ecart avec un plan dérogatoire.Composant 1
100 000 ¬ Fiscal : 5 ans en dégressif (durée d usage existante)
Economique : 3 ans en linéaire
Ecart : Réintégration extra -comptableComposant 2
16 000 ¬ Fiscal : 4 ans en dégressif (car l immobilisation est éligible)
Economique : 4 ans en linéaireRévision
24 000 ¬ Fiscal : Etalement au rythme de la durée d usage (3 000 ¬ sur 8 ans)  Provision déductible.
Economique : Amortissement sur 3 ans (8 000 ¬ par an) ou provision. En cas d amortissement, réintégration de l amortissement excédentaire (5 000 ¬ ). Les révisions suivantes activées sont déductibles fiscalement. Les 15 000 ¬ d amortissements de la 1ère révision réintégrés seront déductible sur la durée d’usage restante (3 000 par an), les amortissements des révisions suivantes étant réintégrés. (cf tableau ci-dessous)

123456789TotauxAmortissements888888888- 72Immobilisation(24)(24)( 48)TRAITEMENTS FISCAUXRéintégrations Amort.555888888+ 63Déduction Amort Révis. 133333- 15Déduction Immo structure2424- 48Situation-3-3-3-27-3-3-27-30- 72
La situation correspond à la déduction des révisions (-48) + déduction de la valeur du matériel industriel comptabilisé en immobilisation et fiscalement déductible sur la durée d’usage (-3 * 8 ans)

8 – Amortissement par composants.

Eléments dissociables de cette immobilisation. Conséquences comptables.

La machine et son appareillage sont dissociables puisque l’appareillage constitue un élément devant faire l’objet de remplacement à intervalles réguliers. Les deux éléments sont donc comptabilisés séparément dès l’origine et feront l’objet d’amortissement selon des modalités propres, soit sur 10 ans pour la machine elle-même (structure) et sur 6 ans pour l’appareillage (composant)

Dotations 31/12/N

On supposera que la durée d’usage (fiscal) est identique à la durée réelle d’utilisation (comptable) pour la grue.
Pour l’appareillage (composant), il doit être amorti sur sa durée d’usage si elle existe. A défaut, la durée d’amortissement doit correspondre à la durée à courir jusqu’à son remplacement (30/12/05 – 111). Ici la durée sera de 6 ans.
Le camion-grue étant un bien d’équipement admissible au dégressif, la structure et le composant le sont également.

Les dotations aux amortissements respectives seront les suivantes :
Amortissements économiques :
- Châssis cabine : 85 000 x 16,67 % x 10/12 = 11 806 ¬
- Grue : 60 000 x 10 % x 10/12 = 5 000 ¬

Amortissements dérogatoires :
-Châssis cabine : (85 000 * 29,17% * 10/12)  11 806 = 8 852 ¬
- Grue : (60 000 * 22,5% * 10/12)  5 000 = 6 250 ¬

31/12/N+268112Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles16 80628154Amortissements Matériels industriels16 806Dotation de l’exerciced°68725Amortissements dérogatoires15 102145Amortissements dérogatoires15 102Amortissements dérogatoires

Subvention :

Valeur proportionnelleDurée d’amortissementDurée pondéréeGrue60/145 = 40%10 ans4 ansChâssis85/145 = 60 %6 ans3, 6 ans
La subvention sera reprise sur 8 ans , au rythme des amortissements (taux dégressif de 28.125%) : 72 500 * 0.28125 * 10/12

31/12/N139Subv.d’invest. inscrites au résultat16 992777Quote-part des subv. virée au résultat16 992Reprise de subvention d’invest.d°
NB : Reprise à partir de la date d’achat. Utilisation du dégressif conforme aux principes de reprise d’une subvention d’équipement, mais solution discutable.


9. Durées d’amortissement.

Décomposition :

Le camion et la citerne sont dissociables puisque la citerne constitue un élément devant faire l’objet de remplacement à intervalles réguliers. Les deux éléments sont donc comptabilisés séparément dès l’origine et feront l’objet d’amortissement selon des modalités propres, soit sur 10 ans pour le camion (structure) et sur 7 ans pour la citerne (composant)
Fiscalement, camion et citerne bénéficient d’un amortissement sur 5 ans (durée d’usage pour l’immobilisation) en dégressif.

Ecritures pour 2005 :

Les dotations aux amortissements respectives seront les suivantes :

Amortissements économiques :
- Camion : 17 000 x 10 % x 8/12 = 1 133 ¬
- Citerne : 8 000 x 1/7 x 8/12 = 762 ¬

Amortissements dérogatoires :
- Camion : (17 000 * 35% * 8/12)  1 133 = 2 834 ¬
- Citerne : (8 000 * 35% * 8/12)  762 = 1 105 ¬

31/12/N68112Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles1 89528154Amortissements Matériels industriels1 895Dotation de l’exerciced°68725Amortissements dérogatoires3 939145Amortissements dérogatoires3 939Amortissements dérogatoires

10. Camionnette :

Modalités d’amortissement :

Structure : 5 ans en linéaire. (fiscal et comptable)
Bloc moteur : 3 ans en linéaire (fiscal et comptable)

Incidences fiscales au 31/12/N :

Réintégration de la fraction des amortissements excédentaires.
Amortissement comptabilisé :Limite en base amortissableAmortissements déductiblesA réintégrerStructure20 000 /5 / 2 =
2 000 (20 000 * 18 300 / 23 000) = 15 91315 913 /5 /2 =
1 591409Moteur3 000 /3 /2 =
500(3 000 * 18 300 / 23 000) =
23872 387 /3 /2 =
398102
Partie Dépréciations :

1. Tests de dépréciation

Valeur comptable de l’actif = 140

Valeur actuelleDépréciationValeur bilanVV = 160VA = 1600140VV = 120
VU = 130VA = 13010140 – 10 = 130VV = 120
VU = 100VA = 12020140 – 20 = 120VV = 120
VU = 150VA = 1500140
Traitement fiscal : Dans le cas 2) avec une valeur d’usage de 130 correspondant à la valeur actuelle, si cette valeur est déterminée à partir des flux nets de trésorerie attendue, cette provision n’est pas déductible. Mais la provision l’est à hauteur de la valeur vénale (ici 120), donc jusqu’à 20 de dépréciation. Donc, à condition de justifier du montant de la valeur vénale et que cette valeur soit hors coût de sortie, la provision serait déductible.
Dans le cas 3), la valeur vénale sert de base de calcul de la provision. Donc, à condition de justifier du montant de la valeur vénale et que cette valeur soit hors coût de sortie, la provision serait déductible.


2. Dépréciation d’une immobilisation non amortissable

1. Indice de perte de valeur

Il existe un indice de perte de valeur au regard de la valeur de marché (indice externe). On peut également retenir l’éventuel changement de l’utilisation du terrain.


2. Test de dépréciation au 31/12/N et dépréciation éventuelle

Il consiste à comparer la valeur comptable du terrain (90 000 ¬ ) avec la valeur actuelle. Cette dernière est la plus élevée de la valeur vénale et de la valeur d usage, soit :
- valeur vénale : 85 000 x 95% = 80 750 ¬ .
- valeur d usage : 75 000 ¬ .
La valeur actuelle est donc égale à la valeur vénale (80 750 ¬ ) et il faut constater une dépréciation dont le montant sera : 90 000  80 750 ¬ = 9 250 ¬ .


3. Enregistrement(s) comptable(s) nécessaire(s).

31/12/N6816Dotations aux dépréciations des immobilisations incorp. et corp.9 2502911Dépréciation des terrains9 250Dotation de l’exercice
On remarquera l’intitulé des comptes dans lesquels l’expression ancienne « provision pour dépréciation » a été remplacée par « dépréciation ».

Fiscalement, cette dépréciation est partiellement déductible. La valeur vénale est déterminée sans tenir compte des coûts de sortie. La dépréciation est de 90 000 – 85 000 = 5 000 ¬ . Il faut donc réintégrer 4 250 ¬ correspondant aux coûts de sortie.


4. Qu adviendra-t-il si le terrain est cédé ?

Lors de la sortie de cet actif, il faudra reprendre la dépréciation constatée au 31/12/N. On utilisera le compte 7816 « Reprises sur dépréciations des immobilisations incorporelles et corporelles ».

Fiscalement, cette reprise est partiellement imposable (4 250 ¬ à déduire.)  analogie avec la dotation.

3. Dépréciation définitive d une immobilisation amortissable


Peut-on dire que cet équipement est déprécié ?

Oui. La perte de valeur est due des performances inférieures aux prévisions (indice interne).


Comment doit-on déterminer cette éventuelle dépréciation ?
La diminution de moitié des performances de l’équipement a pour conséquence de diminuer d’autant les avantages économiques attendus.
La valeur actuelle du bien est de 50 % de la VNC, soit 55 625 ¬ .
La valeur doit donc être dépréciée de moitié, soit 111 250 x 50% = 55 625 ¬ .
La nouvelle valeur comptable est donc égale à 111 250  55 625 = 55 625 ¬ .


Présentez les enregistrements comptables nécessaires au 31 décembre N.

31/12/N6816Dotations aux dépréciations des immobilisations incorp. et corp.55 62529154Dépréciation des matériels indus.55 625Dotation de l’exercice

Fiscalement, le calcul de la dépréciation tient compte de la valeur nette fiscale (cf plan ci-dessous en réponse à la question 4). Elle est de 78 269 ¬ . La dépréciation « fiscale » est de : 22 644 ¬ . Cette dépréciation est fondée sur des critères économiques objectifs : usure de l équipement. Par ailleurs, cette dépréciation semble irréversible. Toutefois, la simple baisse de performance ne peut être prise en compte qu en tant qu élément d un faisceau d indices justifiant la dépréciation (BO A-13-05, n° 145). Cette provision n est pas déductible et 55 625 ¬ sont à réintégrer.



Quelles seront les conséquences de cette dépréciation sur plan d amortissement de l équipement ?

La valeur nette comptable au 1er janvier N est désormais égale à 55 625 ¬ et constitue la base d amortissement pour les exercices restant.
La dépréciation modifie la base d amortissement de manière prospective. La dotation économique pour N sera de 55 625 / 89 * 12 = 7 500 ¬

Fiscalement, pour un bien non dissocié, c est la durée d usage qui compte. On va supposer que cette durée est la même que la durée d utilisation. Le four bénéficie du taux dégressif, soit 22,5%. Les dotations fiscales (avec un plan dérogatoire) ont été les suivantes de
N-3 à N-1 :

AnnéesCalculsDotations fiscalement déductiblesDotations économiquesDotations dérogatoiresN-3150 000 * 22,5% * 7/12 19 6888 75010 938N-2130 312 * 22,5% 29 32015 00014 320N-1100 992 * 22,5%22 72315 0007 723
Pour N la dotation fiscalement déductible sera de :
AnnéeCalculDotation fiscalement déductibleDotation économiqueDotation dérogatoireN78 269 * 22,5% 17 6117 50010 111
La dotation dérogatoire pour N sera de 17 611 – 7 500 = 10 111. Le plan dérogatoire sera soldé lors de la sortie du bien.

Comment le bilan et l’annexe prennent-ils en compte les dépréciations ?

- dans le bilan : à l’actif dans la colonne à déduire (avec les amortissements s’il y a lieu).
- dans l’annexe : il existe désormais un tableau supplémentaire intitulé « Tableau des dépréciations. Un exemple est donné ci-dessous.

SITUATIONS ET MOUVEMENTS
RUBRIQUESABCDDEPRECIATIONS AU DEBUT DE L'EXERCICEAUGMENTATIONS : DOTATIONS DE L'EXERCICEDIMINUTIONS : REPRISES DE L'EXERCICEDEPRECIATIONS A LA FIN DE L'EXERCICEImmobilisations corporellesImmobilisations incorporellesImmobilisations financièresTOTAL

4. Dépréciation non irréversible d’une immobilisation amortissable

Suivi comptable de l’immobilisationFinVNC plan d’origine (1) Calcul de l’amortissementAmortissementsValeur actuelle estiméeDépréciationVNCDotationsCumulésDot./Repr.CumuléeN8 00010 000 / 52 0002 0008 000008 000N+16 00010 000 / 52 0004 0005 1009009005 100N+24 0005 100 / 31 700 5 7004 500- 6003004 000N+32 0004 000 / 22 000 7 7002 40003002 000N+402 0002 0009 700003000(1) il s’agit de la VNC de fin de période conforme au plan d’amortissement théorique d’origine.

Fiscalement, ce matériel industriel est admissible au mode dégressif (taux : 35 %). Un plan avec utilisation du dérogatoire permet la déduction maximale des amortissements

Matériel industrielValeur d'origine HT :10 000Date d'acquisition :01/01//NValeur résiduelle :0 Date de mise en service :01/01/NBase amortissable :10 000Durée d'utilisation :5 ansAmortissement fiscal :Dégressif 5 ansAmortissement économique :LinéaireAnnéesAmortissement fiscalAmortissement économiqueAmort. dérogatoiresDotationsReprisesN10 000 * 35 %3 5002 0001 500N+16 500 * 35 %2 2752 000275N+24 225 * 35 %1 4791 700221N+32 746 * 50 % 1 3732 000627N+41 373 x 100 %1 3732 00062710 000 9 7001 7751 475
Les amortissements dérogatoires seront soldés à la sortie du bien.

( Calculs et traitement comptable pour N

L amortissement économique est égal à 2 000 ¬ . La VNC et la valeur actuelle estimée sont égales à 8 000 ¬ . Il n y a donc pas lieu de constater une dépréciation de la valeur de ce bien. Seule les dotations aux amortissements sont à constater :


31/12/N68112Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles2 00028154Amortissements Matériels industriels2 000Dotation de l’exerciced°68725Amortissements dérogatoires1 500145Amortissements dérogatoires1 500Amortissements dérogatoires

En fin d’exercice N, on a :
Valeur d’origine10 000Amortissements économiques2 000Dépréciation0VNC8 000

( Calculs et traitement comptable pour N+1

La valeur actuelle estimée (5 100 ¬ ) est inférieure à la VNC (6 000 ¬ ).
Il faut donc constater une dépréciation égale à la différence entre ces 2 valeurs (6 000  5 100 = 900).
Cette dépréciation a pour conséquence de porter la VNC au niveau de la valeur actuelle du bien (5 100 ¬ ).
Le plan d amortissement est modifié pour les exercices suivants puisque la VNC ainsi déterminée constitue la nouvelle base d amortissement. La durée et le rythme des amortissements restent inchangés.

31/12/N+168112Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles2 00028154Amortissements Matériels industriels2 000Dotation de l’exerciced°68162Dotations pour dépréciations des immobilisations corporelles90029154Dépréciation des matériels industriels900Dotation de l’exerciced°68725Amortissements dérogatoires275145Amortissements dérogatoires275Amortissements dérogatoires
Fiscalement, La valeur nette fiscale est de 4 225 (10 000 – 3500 – 2275). Il n’y a pas lieu de constater une provision, car la valeur actuelle est supérieure ( 5 100) .La dotation pour dépréciation n’est pas déductible ( 900 à réintégrer)
En fin d’exercice N+1, on a :
Valeur d’origine10 000Cumul des amortissements- 4 000Dépréciation- 900VNC5 100

( Calculs et traitement comptable pour N+2

La base d’amortissement a été modifiée. Elle est de 5 100 ¬ . Selon les modalités d amortissement, il reste 3 exercices, donc la dotation aux amortissements devient : 5 100 / 3 = 1 700. La VNC (plan d origine) est de 4 000. C est la valeur pour laquelle le bien doit figurer dans le bilan puisqu elle est inférieure à la valeur actuelle estimée qui s élève à 5 100 ¬ . En effet, la VNC d origine est maintenue lorsqu elle est inférieure à la valeur actuelle estimée. La dépréciation au 31/12//N+2 se détermine donc comme suit : 10 000  5 700  D = 4 000.
Soit D = 300. Il faut pratiquer une reprise de cette dépréciation pour un montant égal à : 900 - 300 = 600.

31/12/N+268112Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles1 70028154Amortissements Matériels industriels1 700Dotation de l’exerciced°29154Dépréciation des matériels industriels60078162Reprises sur dépréc. immob. corporelles600Reprise de l’exercice145Amortissements dérogatoires22178725Amortissements dérogatoires221Reprise de l’exercice


Fiscalement, la reprise de dépréciation de 600 n’est pas imposable (concernant une dotation qui n’était pas déductible)

En fin d’exercice N+2, on a :
Valeur d’origine10 000Cumul des amortissements- 5 700Dépréciation- 300VNC4 000

( Calculs et traitement comptable pour N+3

La base d’amortissement a été rectifiée. Elle est de 4 000 ¬ et fait l objet d un amortissement sur les 2 exercices restants. La dotation aux amortissements devient : 4 000 / 2 = 2 000.
La valeur actuelle estimée est supérieure à cette VNC qui doit donc être maintenue. Il n y a donc ni dotation ni reprise de dépréciation.
31/12/N+368112Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles2 00028154Amortissements Matériels industriels2 000Dotation de l’exercice145Amortissements dérogatoires62778725Amortissements dérogatoires627Reprise de l’exercice

En fin d’exercice N+3, on a :
Valeur d’origine10 000Cumul des amortissements- 7 700Dépréciation- 300VNC2 000

( Calculs et traitement comptable pour N+4

La dotation aux amortissements est égale à 2 000.

31/12/N+468112Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles2 00028154Amortissements Matériels industriels2 000Dotation de l’exercice145Amortissements dérogatoires62778725Amortissements dérogatoires627Reprise de l’exercice
En fin d’exercice N+4, on a :
Valeur d’origine10 000Cumul des amortissements- 9 700Dépréciation- 300VNC0

Mise au rebut au 1/1/N+5 :
31/12/N+528154Amortissements Matériels industriels9 7002154Matériel industriel10 000675VNC 300Dotation de l’exerciced°29154Dépréciation des matériels industriels30078162Reprises sur dépréc. immob. corporelles300Reprise de l’exercice145Amortissements dérogatoires30078725Amortissements dérogatoires300Solde du compte.Fiscalement, la reprise sur dépréciation n’est pas imposable (300 à déduire), concernant une dotation qui n’était pas déductible.
L’incidence des amortissements et dépréciation sur les résultats fiscaux est le suivant :
AnnéesCalculsMontantsN - 3500 (Amortissements comptabilisés)- 3 500N+1- 3175 (Charges comptabilisées)
+ 900 (Dépréciation non déductible)- 2 275N+2- 879 (Charges comptabilisées)
– 600 (Reprise de dépréciation non imposable)- 1 479N+3- 1373 (Amortissements comptabilisés)- 1373N+4- 1373 (Amortissements comptabilisés)- 1373N+5+ 600 (Produits comptabilisés)
- 300 (Reprise sur dépréciation non imposable)+ 300Amortissements du bien- 9 700


PARTIE ACTIF :

1. Acquisition d'un matériel industriel

1.1 Coût d’acquisition

Prix d’achat97 500( Les frais de formation du personnel sont exclus du coût d’acquisition.
( Les coûts d’emprunt également car l’actif n’est pas éligible (actif qui exige une longue période de préparation ou de construction avant de pouvoir être utilisé ou vendu).Escompte obtenu- 9 750Droits de douane14 000Frais de transport,….. (HT)2 440Coût d’acquisition104 190
1.2 Comptabilisation

1/3/N2154Matériels et outillages industriels87 750404Fournisseurs d’immobilisations87 750Facture matériel5/3/N2154Matériels et outillages industriels14 00044562TVA déductible sur immobilisations (17 199 + 2 744) 19 943404Fournisseurs d’immobilisations33 943Facture transitaire7/3/N2154Matériels et outillages industriels 2 44044562TVA déductible sur immobilisations478,24404Fournisseurs d’immobilisations2 918,24Facture Cloclo8/3/N648Autres charges de personnel61044566TVA déductible sur autres biens et services 119,56401Fournisseur Sheila729,56Facture Sheila
Les intérêts de l’emprunt seront comptabilisés lors du paiement des échéances.

Complément : coûts directement attribuables, coûts exclus des coûts des immobilisations
(Extrait RF comptable 311 novembre 2004).Exemples de coûts directement attribuables
Sont considérés comme directement attribuables :
- le coût des rémunérations et autres avantages au personnel résultant directement de la construction ou de l’acquisition de l’immobilisation ;
- les coûts de préparation du site et les frais de démolition nécessaires à la mise en place de l’immobilisation
- les frais de livraison et de manutention initiaux ;
- les frais de transport, d’installation, de montage nécessaires à la mise en état d’utilisation des biens ;
- les coûts liés aux essais de bon fonctionnement, déduction faite des revenus nets provenant de la vente des produits obtenus durant la mise en service (tels que des échantillons) ;
- les honoraires de professionnels comme les architectes, géomètres, experts, évaluateurs, conseils…

Exemples de coûts qui ne font pas partie des coûts des immobilisations
Ne font pas partie des coûts des immobilisations :
- les coûts d’ouverture d’une nouvelle installation ;
- les coûts d’introduction d’un nouveau produit ou service (incluant les coûts de publicité et de promotion) ;
- les coûts de relocalisation d’une affaire dans un nouvel emplacement ou avec une nouvelle catégorie de clients (incluant le coût de la formation du personnel) ;
- les coûts administratifs et autres frais généraux à l’exception des coûts des structures dédiées ;
- le coût de formation du personnel ;
- les coûts des rémunérations et autres avantages au personnel ne résultant pas directement de la construction ou de l’acquisition de l’immobilisation.

Cas des droits de mutation, honoraires, commissions et frais d’actes
La définition nouvelle des coûts directement attribuables à l’acquisition ou la construction de l’actif inclut les droits de mutation, honoraires ou commissions et frais d’actes. 
1.3 : Traitement fiscal : Aucun retraitement.

2. Acquisition d’un ensemble immobilier

2.1. Coût d’acquisition

Il existe une option pour le traitement des droits de mutation, honoraires ou commissions et frais d’actes :
- rattachement au coût d’acquisition de l’immobilisation,
- ou comptabilisation en charges.

Ce traitement alternatif est proposé afin de ne pas pénaliser les entreprises d’une perte éventuelle de la déductibilité fiscale. En effet, ces charges sont, en l’état actuel de la législation fiscale, soit déductibles immédiatement, soit étalées selon le régime prévu pour les « Frais d’établissement ». Leur inclusion dans le coût de l’immobilisation aura pour conséquence d’étaler leur déduction fiscale (au fur et à mesure de l’amortissement du bien) ou même de la perdre définitivement dans le cas d’immobilisations non amortissables (terrains, par exemple).

Rattachement au coût d’acquisitionComptabilisation en chargesConstructionTerrainConstructionTerrainPrix d’achat terrain50 00050 000Prix d’achat construction250 000250 000Droits d'enregistrement5 610Honoraires du notaire(1) 3 560(1) 712Frais d'acte(2) 900 (2) 180Commissions de l’agence(3) 6 350(3) 1 270Totaux266 42052 162250 00050 000 (1) 4 272 ¬ répartis au prorata des prix d achat respectifs (2) 1 080 ¬ répartis au prorata des prix d achat respectifs
(3) 7 620 ¬ répartis au prorata des prix d achat respectifs


2.2. Comptabilisation

a) Rattachement au coût d acquisition

1/4/N211Terrains50 000213Constructions250 00044562TVA déductible sur immobilisations9 800404Fournisseurs d’immobilisations309 800Terrain + Construction2/4/N211Terrains (712 + 180)  892213Constructions (5 610 + 3 560 + 900)10 07044562TVA déductible sur immobilisations (sur 4 272)873,31404Fournisseurs d’immobilisations11 835,31Droits d’enregistrement ….5/4/N211Terrains1 270213Constructions6 35044562TVA déductible sur immobilisations (sur 7 620)1 493,52 404Fournisseurs d’immobilisations9 113,52Commission


b) Comptabilisation en charges

1/4/N211Terrains50 000213Constructions250 00044562TVA déductible sur immobilisations9 800404Fournisseurs d’immobilisations309 800Terrain + Construction

2/4/N6354Droits d’enregistrement et de timbres5 6106226Honoraires4 2726227Frais d’actes et de contentieux1 08044566TVA déductible sur ABS873,31401Fournisseurs 11 835,31Droits d’enregistrement ….5/4/N6221Commissions et courtages7 62044566TVA déductible sur ABS1 493,52401Fournisseurs9 113,52Commission
Pas d’étalement possible des charges comptabilisées.

2.3 : Conséquences fiscales :

L’activation des droits de mutation, honoraires ou commissions et frais d’actes ne permet pas leur déductibilité dans le cas du terrain. L’option pour l’activation est toutefois globale.

3. Immobilisation à décomposer

1. Nécessité de ventiler cette immobilisation en composants

Le PCG impose cette décomposition lorsque les composants ont des durée d’utilisation différente.


2.Comptabilisation de l’acquisition

15/02/N21541Matériels industriels (machine proprement dite)140 00021542Matériels industriels (moteur)60 00021543Matériels industriels (programme de révision)24 00044562TVA déductible sur immobilisations43 904404Fournisseurs d’immobilisations267 904Acquisition Machine BTP
3. Amortissements au 31.12 :

Le matériel et le moteur (composant de 1ère catégorie) peuvent bénéficier fiscalement de l amortissement dégressif. Un plan dérogatoire est mis en place pour chacun.

Les dotations sont :
FiscalEconomiqueDérogatoireMachine140 000* 22.5% =
31 500 ¬ 140 000 * 10% =
14 000 ¬ 31 500  14 000 =
17 500 ¬ Moteur60 000 * 35% =
21 000 ¬ 60 000 * 20 % =
12 000 ¬ 21 000  12 000 =
9 000 ¬ 
Le programme de révision est amorti pour 8 000 ¬ chaque année.

31/12/N68112Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles34 00028154Amortissements Matériels industriels34 000Dotation de l’exerciced°68725Amortissements dérogatoires26 500145Amortissements dérogatoires26 500Amortissements dérogatoires
3 – Incidences fiscales :

Le coût de la révision est à étaler sur la durée d’usage du bien (ici 10 ans), soit 2400 par an. 5 600 ¬ sont donc à réintégrer en N, N+1 et N+2. Le total réintégré (16 800) sera déduit sur les 7 ans restants au titre de la durée d usage de l immobilisation ( soit 2 400 par an). Quand les révisions auront lieu, leur prix, qui fera l objet d une activation comptable, sera déductible fiscalement par voie extra-comptable. Les amortissements correspondant seront réintégrés extra-comptablement.

Pour éviter ces retraitements, la solution comptable est de comptabiliser une Provision pour gros entretien et grandes révisions ( 6815 à 1572) pour 8 000 pendant 3 exercices. Cette provision est reprise (1572* à 7815) en N+3. Les dotations et la reprise ne subissent aucun retraitement fiscal.

4. PRODUCTION D’IMMOBILISATION.

1. Coût de production et comptabilisation

Matières consommées50 000Charges directes de production : variables54 600 – 1 10053 500 fixes12 500 x 90%11 250Quote-part de charges indirectes de production14 940 x 90%13 446Charges financières (option)100 000 x 12% x 4/124 000Coût de production132 196
1/8/N2154Matériels industriels 132 19644562TVA déductible sur immobilisations (132 196 x 19,6%)25 910,42722Production d’immobilisations corporelles128 196796Transferts de charges financières4 00044571TVA collectée25 910,42Immobilisation produite L’utilisation de 796 se justifie par la volonté de ne pas majorer abusivement le résultat d’exploitation.

2. Comptabilisation des amortissements

FiscalEconomiqueDérogatoireMachine132 196* 35% * 5/12 = 19 279+,-BCDcdjpq{|ˆŠ½¾ % 9 : – ¦ ­ òäÙ˵ò˦š–Š†zqzqzqziaiUIUiUihNhN5CJaJhNhš@5CJaJhNCJaJhš@CJaJhš@5CJaJh³Chš@5CJaJhš@hš@hš@5CJaJh¢Ch]]5>*CJ\aJh]]h]]5>*CJ\aJ+h]]h]]5CJ\aJehrÊÿh]]h]]5CJ\aJh]]5CJ\aJh]]hcLP5CJ\aJh]]h]]5CJ\aJ,-CDcdjq|‰ÕÓÓÓÓÎÎÎΠ$$Ifa$gdÕ@Šgd¢C)$$d%d&d'dNÆÿOÆÿPÆÿQÆÿa$gd]]
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3. Incidences fiscales :

Un problème se pose pour le retraitement éventuel de la fraction des amortissements correspondant aux charges financières. En effet, l actif éligible suppose une longue période de préparation (comptabilité) et une durée d au moins douze mois (fiscal). Or, ici, la durée de préparation n est que de 4 mois. Néanmoins, fiscalement, cette période de préparation peut être raccourcie en fonction de conditions particulières d exploitation. La volonté fiscale semble être celle d un alignement sur les données comptables. Si ce n était pas le cas, il faudrait réintégrer 583 ¬ d amortissements pour N (4 000 * 35% * 5/12) et déduire 4 000 d intérêts d emprunt dont la déductibilité ne serait pas étalable par le biais de l amortissement.

PARTIE CHARGES ACTIVABLES


1. CAS DES INDEMNITÉS DE MUTATION DANS LES CLUBS SPORTIFS

1. Rappel des conditions d inscription à l actif d une immobilisation incorporelle

Rappel de la définition d un actif : c est un élément identifiable du patrimoine ayant une valeur positive pour l entité, c est-à-dire générant une ressource que l entité contrôle du fait d évènements passés et dont elle attend des avantages économiques futurs.
Pour qu une immobilisation puisse être inscrite à l actif, deux conditions sont mises en évidence :
- l entreprise doit bénéficier des avantages économiques futurs générés par l immobilisation
- elle doit pouvoir évaluer le coût de l immobilisation avec une fiabilité suffisante.
En ce qui concerne les immobilisations incorporelles (« actifs non monétaires sans substance physique »), c est la notion « d immobilisation identifiable » qui est précisée. Une immobilisation incorporelle est identifiable si :
- elle est séparable des autres activités de l entité (elle est susceptible d être vendue, transférée, louée ou échangée de manière isolée ou avec un contrat, un autre actif ou passif)
- ou bien elle résulte d un droit légal ou contractuel, même si ce droit n est pas transférable ou séparable.
Dons, deux critères sont retenus alternativement : un critère économique (la séparabilité), un critère juridique (l existence d un droit résultant de la loi ou d un contrat).

2. Application aux indemnités de mutation des sportifs professionnels

Cette indemnité correspond à l acquisition d un droit contractuel (critère juridique). Le critère économique de séparabilité n est pas retenu : les conditions d utilisation future du joueur sont forcément collectives (rôle des autres joueurs, de l équipe d entraîneurs, des dirigeants& ). Ce droit contractuel est contrôlé (il est protégé) et le club acquéreur est seul à en attendre des avantages économiques futurs.
On peut comptabiliser ce droit car :
- il est probable que la présence du joueur générera des avantages économiques futurs ; le joueur a été transféré pour cela, le directeur sportif peut l attester : ce joueur correspond à la nouvelle tactique mise en place, ou bien il comble un manque& Le directeur financier peut aussi intervenir : l image personnelle du joueur permettra de conquérir de nouveaux marchés, cas du transfert de David Beckham du Manchester United au Réal de Madrid : très connu en Asie, il générera des recettes sur les droits dérivés dans cette zone (vente d objets, de droits de télévision& ). Plus généralement, les avantages économiques futurs correspondant à l utilisation du joueur sont liés aussi à la qualité de l équipe : son attractivité pour les spectateurs (abonnements, produits dérivés), les sponsors (publicité), les chaînes de télévision (droits de retransmission, négociés par la Ligue professionnelle en France, les clubs en Angleterre, Espagne, Italie), les organisateurs de spectacles (matchs amicaux, tournées). Les dirigeants des clubs sont alors des créateurs de synergies, ce qu ils concrétisent par la recherche systématique d avantages économiques futurs (citons le cas du président du Réal de Madrid, qui a décidé depuis quatre ans de recruter une star par année : Figo, Ronaldo, Zidane, Beckham, Owen& , même s il doit aussi compter avec la « glorieuse incertitude du sport »)
- le coût du droit peut être évalué avec une fiabilité suffisante. Ce critère est rempli car le montant figure dans le contrat passé avec le club vendeur.


2 Cas des quotas d Émission de gaz À effet de serre

Il faut définir les termes "actif' et "incorporel" :
- actif : "... élément identifiable du patrimoine ayant une valeur économique positive pour l'entité".
L'avis indique que : "Les quotas d'émission, bien que n'augmentant pas directement les avantages économiques futurs se rattachant à un actif existant, sont nécessaires pour que l'entreprise puisse obtenir les avantages économiques futurs de ses autres actifs.
Ils doivent donc être comptabilisés à l'actif... ". En effet, l'émission de gaz est consubstantielle à l'activité de production : pour obtenir des flux nets de trésorerie positifs, il faut émettre des gaz à effet de serre.
- incorporel : "Une immobilisation incorporelle est un actif non monétaire sans substance physique".
L'avis précise que pour une immobilisation incorporelle, le caractère identifiable doit être précisé.
L'immobilisation incorporelle est identifiée "si elle est séparable des activités de l'entité, c'est-à-dire susceptible d'être vendue, transférée, louée ou échangée de manière isolée soit avec un contrat, un autre actif oit passif.
Les quotas d'émission correspondant à des droits attribués par l'Etat et pouvant être achetés/cédés sur un marché organisé, répondent à la définition d'une immobilisation incorporelle.

3. DUPLO  CHARGES ETALEES :

- Méthode rétrospective :

On fait comme si les frais avaient été dès le début incorporés au coût de l immobilisation.
Fin 2004, on avait :
Coût d entrée de l immobilisation : 1000
Amortissements comptabilisés : 300 (3 annuités de 100)
Charges différées : 80 (200  3 dotations de 40)

Application de la méthode :
Coût d entrée de l immobilisation : 1200
Amortissements : 360 (3 annuités de 120)

01/01/20052154Matériel Industriel2004811Charges différées80110Report à nouveau120Immobilisation des frais préparatoires
d°119Report à nouveau6028154Amortissements du matériel industriel60Amortissement des frais prépa.31/12/20056811Dotation aux amortissements12028154Amortissements du matériel industriel120Dotation 2005.
Fiscalement, le montant des charges étalées a été déduit en 2002 (2002). Il faut réintégrer en 2005, la fraction de l amortissement qui correspond aux charges différées qui ont déjà été déduites (20). Même raisonnement pour les années suivantes.

Méthode prospective :

Le montant des charges étalées est transféré au coût de l immobilisation.
La base de calcul de l amortissement est de : 1000  300 (amortissements comptabilisés) + 80 (Charges différées transférées) = 780
Ce montant est amorti sur la durée d utilisation restante soit 7 ans. La dotation sera de 111.

01/01/20052154Matériel Industriel804811Charges différées80Immobilisation des frais préparatoires
31/12/20056811Dotation aux amortissements11128154Amortissements du matériel industriel111Dotation 2005.
Fiscalement, seuls les 100 de dotation correspondant à l amortissement du matériel selon le plan initial sont déductibles. Il faut réintégrer 11 (80 /7) correspondant à l amortissement de la charge différée.


PARTIE STOCKS


1. Comptabilisation de l achat du 7 juin
07/06/N607Achat de marchandises15 050,0044566TVA déductible sur autres biens et services2 890,80765Escomptes obtenus301,00512Banque17 639,80Enregistrement de la facture d achat réglée comptant
2. Valorisation du stock final

Méthode PEPS
Les 100 unités présentes en stock final proviennent de l achat du 4 juillet pour 50 unités et de l achat du 7 juin pour 50 unités également :

7 juin 50 x 432 1504 juillet 50 x 452 250Escompte du 7 juin50 x 43 x 2%- 43Valeur du stock final4 357
Méthode CMP 
On suppose que la période de calcul de ce coût moyen correspond à l année pour simplifier. En réalité, il faut prendre une période correspondant à la durée moyenne de stockage des articles en stock.

Entrées totales (sans escompte)(400 x 41) + (500 x 40) + (350 x 43) + (50 x 45)53 700Escompte obtenu100 + (350 x 43 x 2%)401Total des entrées escomptes déduits53 299Quantités totales entrées400 + 500 + 350 + 50 = 1 300 unitésCMP de période53 299 / 1 30041,0Valeur du stock final100 x 41,04 100
Ou Valeur sans déduire l escompte = (53 700 / 1 300) x 100 = 41,31 x 100 = 4 131
Escompte à déduire du coût du stock final = (401 / 1 300) x 100 = 0,31 x 100 = 31

3. Enregistrement pour la constatation du stock final.

Le stock initial a été comptabilisé au 31/12/N-1 pour sa valeur hors escompte (ancienne méthode). L entreprise pratique un changement de méthode (imposé par un changement de réglementation comptable). Il faut donc appliquer les règles prévues en ce cas, c est-à-dire imputer l impact du changement de méthode sur les capitaux propres (en principe au 1/1/N).

01/01/N110Report à nouveau100Stock de marchandises100Changement de méthode 31/12/N6037Variation stock de marchandises (16 400  100)16 30037Stock de marchandises16 300Annulation SId°37Stock de marchandises 4 1006037Variation stock de marchandises4 100Constatation SF 
La variation de stock est donc égale à SI  SF évalués selon les nouvelles règles.














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P. Camus  Applications nouvelles normes et fiscalité  18/1/2006



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